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　　近期，中国将征收“海外富人税”的传闻引起国内外关注。据第一财经了解，我国“全球征税”一直有政策依据，但执行力度有限。

　　另外，对于在中国境内无住所的个人，相关配套文件自2019年起设有6年“豁免期”，当前距离首次到期时间渐近。

　　不过，从现有文件来看，针对境外所得征收个人所得税尚无具体细则，近期传闻中的“中国要对全球范围内具有中国国籍的高净值人群征收税”“1000万美元是门槛”“海外上市公司股东被波及”等信息尚无权威依据。

　　北京大成律师事务所高级合伙人肖飒对第一财经表示，相比国际上大部分发达国家已有较为完备的相应制度，我国在境外个人所得税征收方面的法律规定相对滞后，2020年出台的相关规定为具体执行做好了制度准备，在当时就已引起过一轮关注。但她也提到，我国过去在具体落实方面并不严格，主要考虑可能是经济发展以及防止资本外流等。

　　不少税法人士认为，一国对应税居民境外所得征税是大势所趋，中国跟进国际做法或只是时间问题。肖飒表示，未来若我国也严格按照相关政策法律进行征税，也要考虑可能面临的部分应税居民通过转换国籍、资产转移等方式避税的问题。

　　全球征税已有法律制度基础

　　第一财经注意到，今年3月，国家税务总局办公厅在一则个税汇算服务与风险提示案例中强调，境外所得要申报，切勿隐瞒存侥幸，并明确了居民个人对其境外所得需自行申报纳税，是自1980年个人所得税法实施以来一直坚持的基本制度，2018年新修订的个人所得税法延续了该项规定，即居民个人从中国境内和境外取得的所得，均应依法在我国缴纳个人所得税。

　　第一财经梳理发现，根据2018年第七次修订的《个人所得税法》，我国个人所得税的纳税人包括居民个人和非居民个人，前者指在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人；后者指在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照该法规定缴纳个人所得税，非居民个人应税所得为从中国境内取得的所得。

　　这也意味着，我国的居民个人无论从境外还是境内取得应税所得，或是居民个人从境内取得应税所得并通过其他途径“转移”至境外，理论上都在个人所得税征收范围内。《个人所得税法》中，“取得境外所得”被明确列为纳税人应当依法办理纳税申报的情形，并要求居民个人从中国境外取得所得的，应当在取得所得的次年三月一日至六月三十日内申报纳税。

　　同年修订的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（下称《实施条例》），对在中国境内无住所的个人境外所得征税给出了部分“豁免权”，即在中国境内无住所的个人，在中国境内居住累计满183天的年度连续不满六年的，经向主管税务机关备案，其来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税；在中国境内居住累计满183天的任一年度中有一次离境超过30天的，其在中国境内居住累计满183天的年度的连续年限重新起算。文件自2019年1月1日起实施。

　　到了2019年3月和2020年1月17日，为了落实上述两个法律文件要求，财政部、税务总局先后联合发布了《关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》（下称《判定标准》）和《关于境外所得有关个人所得税政策的公告（财政部、税务总局公告2020年第3号）》（下称“3号文”），前者对上述《实施条例》中规定的“豁免权”进一步明确了标准，后者则对征税范围、征税对象、报税方法等进行了详细规定。

　　前文提到的税务总局通报的案例显示，小何被某境内企业外派至国外子公司工作三年，每年2月底前，该企业都向税务机关报送外派人员信息。年度汇算期间，该单位提醒小何应就其境外收入在国内申报个税，但他心存侥幸，认为自己外派时间长且不可能被发现，于是没有办理境外所得汇算。税务机关在大数据分析比对时发现，小何有几十万元的境外所得没有申报，向他下达了责令限期改正通知书。小何补缴了税款及滞纳金，单位知道了他未如实申报的情况，也对他进行了批评教育。

　　6年“豁免期”临近到期

　　肖飒对第一财经表示，早在2020年3号文出台的时候，相关话题就曾引起过一轮关注。此次再现传言的起因还不清楚，但之所以备受关注，主要是该政策如果严格执行将很大程度影响到我国在海外有资产的高净值人群。

　　事实上，3号文中关于境外所得概念、应纳税额、抵免税额及限额计算方法、免税或减税范围、申报对象等已较为详细，但近期传言中的“1000万美元以上起征税”“20%税率”等没有明确规定。肖飒表示，这也与我国一直以来没有严格地执行对境外个人所得征税的相关规定有关。

　　根据《判定标准》，在中国境内无住所的个人居住时间的判定标准，6年周期及周期内的居住连续性是一个重要因素，文件自2019年1月1日起实施。

　　第一，无住所个人一个纳税年度在中国境内累计居住满183天的，如果此前六年在中国境内每年累计居住天数都满183天而且没有任何一年单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境内、境外所得应当缴纳个人所得税；如果此前六年的任一年在中国境内累计居住天数不满183天或者单次离境超过30天，该纳税年度来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，免予缴纳个人所得税。

　　第二，无住所个人一个纳税年度内在中国境内累计居住天数，按照个人在中国境内累计停留的天数计算。在中国境内停留的当天满24小时的，计入中国境内居住天数，在中国境内停留的当天不足24小时的，不计入中国境内居住天数。

　　所谓的“此前六年”，是指该纳税年度的前一年至前六年的连续六个年度，“此前六年”的起始年度自2019年（含）以后年度开始计算。

　　这也就意味着，自2019年及之后算起，若无住所个人连续6年在中国境内每年累计居住天数都满183天而且没有任何一年单次离境超过30天，则从第7年开始将要为境外所得纳税；如果6年中有任何1年上述条件中断，则第7年继续免缴个人境外所得税。

　　大势所趋但细则未定

　　尽管3号文明确，文件适用于2019年度及以后年度税收处理事宜，但肖飒告诉第一财经，我国对于境外个人所得税的征收政策在过去落实不严格，一方面是因为前述“豁免”条款，另一方面也是考虑到经济发展以及防止资本外流。

　　“从国际来看，其实大部分发达国家都建立起了对税收居民境外所得征税的相关制度，并且已经有100多个国家签署并执行了经济合作与发展组织OECD（经合组织）提出的‘AEOI标准’，并通过CRS共享应税居民的相关财产信息。”肖飒对第一财经表示。

　　“AEOI标准”全称为“金融账户涉税信息自动交换标准”（Standard for Automatic Exchange of Financial Information in TaxMatters），包括MCAA（主管当局间协议范本）和CRS（通用报告标准）两部分。其中，MCAA是各国（地区）税务当局关于相互（双边或者多边）进行金融账户涉税信息自动交换的操作程序和相关法律框架基础的规范文件；CRS则是规定金融机构识别、收集、申报外国税收居民账户信息给本国税务主管机构的要求和程序，被视为一个全球征税系统。

　　肖飒说，基于上述协议范本和报告标准，主管机构通过CRS收集的信息以MCAA约定的方式在不同国家主管机构之间共享，达到打击利用资金出境逃税的目的。她的团队近期在一则文章中举例子说：一个具有中国国籍的人有一天去英国，存了一笔钱并用这笔钱买了一只股票，结果大赚，那么英国的银行/金融机构就有义务把中国人存款、购买股票的信息披露给中国的税务监管机关。

　　目前，承诺实施CRS的国家和地区已达到142个，确定交换信息到中国大陆（落实MCAA约定并实际实施）的辖区则已经达到105个。根据CRS标准，居民个人境外机构账户、个人境外资产信息和个人基本信息等均会被交换给中国税务监管机关。

　　美国虽然没有加入上述国际标准，但也早在2010年就制订了《雇佣法》，并规定了《海外账户纳税法案》（FATCA），实施了专门针对美国应税居民的海外金融资产财务信息收集制度，世界上大部分的金融机构都已按照这个法案的要求向美国政府提供美国人的境外金融账户信息。

　　在不少税法人士看来，基于税收理论和国际趋势，中国对居民个人境外所得征税是大势所趋。肖飒也表示，中国现在只是走在发达国家后面，但随着相关法律法规的完善、社会经济的发展，未来真正落实该项税收制度只是时间问题。她的团队也在近期提到，两个多月前就接到客户咨询，对方表示因风险隔离需要，多年来有大量资产通过多渠道转移到国外，不久前疑似收到了税务机关的“约谈”通知。

　　存在哪些抵免空间？

　　在3号文中，所谓个人境外所得主要分为八大类，主要包括劳动、知识产权、财产转让等。

　　在税收抵免方面，《个人所得税法》第七条也明确了境外所得的税收抵免条款，即居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。《实施条例》进一步解释了上述抵免限额和时间期限要求。

　　3号文也对抵免条款进行了细化，并给出了具体的抵免限额计算公式。文件第五条明确，居民个人从与我国签订税收协定的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定饶让条款规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为居民个人实际缴纳的境外所得税税额按规定申报税收抵免。

　　居民个人一个纳税年度内来源于一国（地区）的所得实际已经缴纳的所得税税额，低于依照本公告第三条规定计算出的来源于该国（地区）该纳税年度所得的抵免限额的，应以实际缴纳税额作为抵免额进行抵免；超过来源于该国（地区）该纳税年度所得的抵免限额的，应在限额内进行抵免，超过部分可以在以后五个纳税年度内结转抵免。

　　“目前来看，征税难度是比较大的，符合法律规定的税收居民（高净值人群）有可能通过转换国籍、将资产迁入CRS覆盖范围外等方式规避纳税。”肖飒说。不过她也